Sözleşmenin feshinden sonraki damga vergisinin vergilendirme hatası kapsamında iadesi gerektiği hakkında
İhale kararı üzerine imzalanan sözleşmenin; sonrasında yargı kararı ile iptal edilen ihale nedeniyle idarece tek taraflı feshedildiği, feshedildiği tarihten itibaren ihale konusu işe ilişkin olarak hükmünden yararlanılmaya devam etme vasfını yitirdiği ve ihale konusu iş açısından feshedildiği tarihten itibaren damga vergisi konusu olmaktan çıktığı anlaşıldığından, sözleşmenin feshedildiği tarihten sonrasına tekabül eden sözleşme damga vergisinin vergilendirme hatası kapsamında iadesi gerekirken düzeltme şikayet hükümleri uyarınca iadesi talebiyle yapılan başvurunun reddine dair işlemde sözleşme damga vergisi açısından da hukuka uyarlık bulunmadığı
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2018/5739
Karar No : 2021/4379
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava Konusu İstem: Davacı şirket tarafından, .............................................Tıp Fakültesi Araştırma ve Uygulama Hastanesince ihale edilen "MEÜ Sağlık Araştırma ve Uygulama Merkezi İçin Temizlik Hizmeti Alımı" ihalesinin yargı kararı ile iptal edilmesi üzerine alınan ihale kararı ve imzalanan sözleşmeye ilişkin olarak ödenen damga vergisinin sözleşmenin feshedildiği tarih olan 01/01/2016 tarihinden sonraki dönemlere isabet eden tutarının iadesi talebiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun reddine ilişkin 25/03/2016 tarih ve 31374 sayılı işlemin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi Kararının Özeti: ....................................................... 2. Vergi Mahkemesi 30/12/2016 tarih ve E:2016/599, K: 2016/1924 sayılı kararıyla; ..........................................................Tıp Fakültesi Üniversite Uygulama ve Araştırma Hastanesi tarafından ihale edilen "MEÜ Sağlık Araştırma ve Uygulama Merkezi İçin Temizlik Hizmeti Alımı" ihalesine ilişkin 13/02/2015 tarihli sözleşmenin imzalandığı, Ankara 8. İdare Mahkemesinin 07/04/2015 tarih ve E:2015/274, K2015/633 sayılı kararıyla Kamu İhale Kurulu'nun davacı şirkete ilişkin ihale kararının iptal edilmesi üzerine ............................................ Rektörlüğünce sözleşmenin 01/01/2016 tarihinden geçerli olmak üzere feshine karar verildiği, ihale kararı ve sözleşme bedeli üzerinden ödenen damga vergilerinin 01/01/2016 tarihinden sonraki dönemlere isabet eden kısımlarının (151.986,00 TL) iadesi talebiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddedilmesi üzerine davanın açıldığı, ihale kararı nedeniyle ödenen damga vergisinin 01/01/2016 tarihinden sonraki dönemlere isabet eden kısımlarının iadesi talebine ilişkin olarak; 488 sayılı Yasa'ya ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu ve anılan tabloda, ihale kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire ve kamu tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararlarından damga vergisi alınacağı düzenlemesi yer almakta ise de 15/07/2016 tarih ve 6728 Kanunun 28. maddesi ile eklenen cümle ile yargı kararı üzerine ihalenin iptal edilmesi halinde, bu ihale kararının hükmünden yararlanılmayan kısmına isabet eden damga vergisinin ret ve iade olunacağı yönündeki açık düzenleme gereği, dava konusu işlemin, ihale kararı için ödenen damga vergisinin 01/01/2016 tarihinden sonraki dönemlere isabet eden kısımlarının iadesi talebinin reddine ilişkin kısmı yönünden hukuka uyarlık bulunmadığı; ihale sebebiyle imzalanan sözleşmeye ilişkin ödenen damga vergisinin iadesi yönünden ise; 488 sayılı Yasa'ya 15/7/2016 tarih ve 6728 Kanunun 28. maddesi ile eklenen hüküm ile sözleşmenin düzenlenmiş olması durumunda sözleşmeye ilişkin damga vergisinin ret ve iade edilmeyeceği belirtilmiş ve dosyada bir örneği mevcut sözleşmenin 13/02/2015 tarihinde imzalandığı görülmüş olmakla; Yasa'nın amir hükmü gereği düzenlenmiş sözleşmeye ait damga vergisinin ret ve iadesi mümkün olmadığından, davalı idarece tesis edilen işlemin sözleşmeye ilişkin isteme isabet eden kısmı yönünden hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen kabul, kısmen reddine, uyuşmazlık konusu işlemin; ihale kararına istinaden ödenen damga vergisinin iadesi istemiyle yapılan başvurunun reddine ilişkin kısmı yönünden davanın kabulü ile anılan kısmın iptaline, sözleşmeye ilişkin olarak ödenen damga vergisinin iadesi talebinin reddine ilişkin kısım yönünden ise davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi Kararının Özeti: 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu ve anılan tabloda, ihale kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire ve kamu tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararlarından damga vergisi alınacağı düzenlemesine 15/07/2016 tarih ve 6728 sayılı Kanunun 28. maddesi ile eklenen parantez içi cümle ile yargı kararı üzerine ihalenin iptal edilmesi hâlinde, bu ihale kararının hükmünden yararlanılmayan kısmına isabet eden damga vergisinin ret ve iade olunacağı hükmünün 09/08/2016 tarihinde yürürlüğe girdiği dikkate alındığında bu hükmün ihtilafa konu ihale kararı ve bu karar neticesinde imzalanan sözleşmeye ilişkin olarak ödenen damga vergilerinin ait olduğu 2015 yılına geçmişe dönük olarak uygulanamayacağı sonucuna varıldığı, Vergi Mahkemesince olay tarihinde yürürlükte olmayan mevzuatın karara dayanak olarak almasında hukuka uyarlık bulunmadığı, ihale kararının hüküm ifade edebilmesi için; ihale yetkilisinin onayı ya da Kamu İhale Kuruluna vaki itirazın sonuçlandırılması zorunlu olup ihaleye ilişkin olarak düzenlenen kağıtlarda vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi, bu işlemlere ilişkin itirazın, sözü edilen makamlarca karara bağlanması, kağıda bağlanan hukuki durumun tekemmül etmesi, Kamu İhale Kurumunun bu konudaki kararlarına yargı yoluna gidilmesi halinde ise yargı yerince verilen karara göre işlemin kesinlik kazanması gerektiği, davacı şirket tarafından üstlenilen ihaleye ilişkin Kamu İhale Kurulunun kararı Mahkeme kararı ile iptal edildiğinden, dava konusu düzeltme şikayet başvurusunun söz konusu ihale kararına istinaden ödenen ihale kararı damga vergisinin iadesi istemiyle yapılan kısmının reddine yönelik kısmında hukuka uygunluk bulunmadığından uyuşmazlığın bu kısmının kabulü yolunda verilen Mahkeme kararında sonucu itibariyle isabetsizlik görülmediği, öte yandan 13/02/2015 tarihli sözleşmenin feshedildiği 01/01/2016 tarihine kadar davacı sözleşme hükümlerinden yararlandığından ve bu durumda 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1'inci maddesi kapsamında değerlendirilebilecek nitelikte bir belgeden söz edilebileceğinden, damga vergisi açısından vergiyi doğuran olayın meydana geldiğinin kabulü gerektiğinden dava konusu düzeltme şikayet başvurusunun sözleşmeye ilişkin olarak ödenen damga vergisinin iadesi istemiyle yapılan kısmının reddine dair kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı ve uyuşmazlığın bu kısmının reddi yolunda verilen Mahkeme kararında da sonucu itibariyle isabetsizlik görülmediği belirtilerek tarafların istinaf başvurularının yukarıda yazılı gerekçeyle reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:
DAVALI İDARENİN İDDİALARI : İhalenin yapılması ve sözleşmenin imzalanmasıyla vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği, 448 sayılı Damga Vergisi Kanunu hükümleri uyarınca yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı iddialarıyla kararın aleyhe olan kısımlarının bozulması istenilmektedir.
DAVACININ İDDİALARI : İhale kararının mahkeme kararıyla iptali nedeniyle sözleşmenin de feshedildiği, davacı şirketin bu noktada kusurunun olmadığı, ihalenin ilgili kamu kurumu tarafından iptal edilmesi nedeniyle sözleşme damga vergisinin de iadesi gerektiği iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma
verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ .......................................'IN DÜŞÜNCESİ: Davacı temyiz isteminin kabulü ile davanın redde ilişkin kısmının bozulması, davalı temyiz isteminin ise reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY:
...........................................................................Üniversite Uygulama ve Araştırma Hastanesi tarafından davacı şirkete ihale edilen "MEÜ Sağlık Araştırma ve Uygulama Merkezi İçin Temizlik Hizmeti Alımı" ihalesine ilişkin olarak 13/02/2015 tarihli sözleşmenin imzalandığı, Ankara 8. İdare Mahkemesinin 07/04/2015 tarih ve E:2015/274, K2015/633 sayılı kararı ile Kamu İhale Kurul kararı ile davacı şirkete ilişkin ihale kararının iptal edilmesi üzerine .................................................................... Üniversitesi Rektörlüğünce sözleşmenin 01/01/2016 tarihinden geçerli olmak üzere feshine karar verildiği, davacı tarafından ihale kararı ve sözleşme bedeli üzerinden ödenen damga vergisinin sözleşmenin feshedildiği tarih olan 01/01/2016 tarihinden sonraki döneme tekabül eden 151.986,0- TL damga vergisinin iadesi talebiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine ilişkin 25/03/2016 tarih ve 31374 sayılı işlemin iptali istemiyle davanın açıldığı görülmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 19'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında, vergi alacağının, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğacağı; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1'inci maddesinin 2'nci fıkrasında, bu Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeleri ifade edeceği; aynı Kanunun 3'üncü maddesinin birinci fıkrasında ise, damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu kurallarına yer verilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri; 124. maddesinde de, vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların, şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri açıklanmıştır. Bu maddeler uyarınca düzeltilmesi vergi dairelerinden istenebilecek vergi hatasının tanımı ise aynı Kanun'un 116. maddesinde, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak yapılmış, 117. maddesinde, hesap hataları olarak; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması; 118. maddesinde de, vergilendirme hataları olarak; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hatalar gösterilmiş bulunmaktadır. HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare Mahkemesi kararının, ihale kararına ait damga vergisine ilişkin kısmına yönelik davalı idare tarafından ileri sürülen temyiz iddiaları, kararın bu kısmını kusurlandıracak nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, sözleşmeye ait damga vergisine ilişkin kısmına yönelik davacının temyiz istemine gelince;
Uyuşmazlıkta; sözleşme damga vergisini doğuran olay, .................................................... Tıp Fakültesi Araştırma ve Uygulama Hastanesi ile davacı şirket arasında 13/02/2015 tarihli sözleşmenin imzalanmasıdır. Ankara 8. İdare Mahkemesinin 07/04/2015 tarih ve E:2015/274, K:2015/633 sayılı kararı ile Kamu İhale Kurul kararı ile davacı şirkete ilişkin ihale kararının iptal edilmesi üzerine ...........................................Üniversitesi Rektörlüğünce sözleşmenin 01/01/2016 tarihinden geçerli olmak suretiyle feshine karar verilmesi nedeniyle, sözleşme damga vergisine ilişkin ödeme yapıldığı tarihten itibaren 30 günlük dava açma süresi içerisinde, sözleşmenin hukuk aleminde varlığı ve ifası devam ederken davacı tarafından dava açılması beklenemeyeceği gibi, henüz ihalenin ve sözleşmenin ileri bir tarihte feshedileceğinin öngörülmesi mümkün olmadığından bu aşamada dava açma iradesinin ödeme tarihinden itibaren 30 günlük dava açma süresi içinde kullanılması hayatın olağan akışına ters düşmektedir. Sözleşme imzalanarak "damga vergisini doğuran olayın gerçekleştiği" tarihten sonra sözleşmenin feshedilmesi nedeniyle oluşan yeni hukuki durum karşısında davacı tarafından idareye başvuru yapmaktan başka imkanının kalmadığının kabulü ve davacının iddialarının, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun düzeltme-şikayet hükümlerine kapsamında değerlendirilmesi gerektiği açıktır.
Hukuk devletinin temel unsurlarından biri de belirliliktir. Hukuki güvenlikle bağlantılı olan hukuki belirlilik ilkesi, bireylerin hukuk kurallarını önceden bilmeleri, tutum ve davranışlarını bu kurallara göre güvenle belirleyebilmeleri anlamını taşımaktadır. Bu nedenle anılan ilke uyarınca yasal düzenlemelerin hem kişiler hem de idare yönünden herhangi bir duraksamaya ve kuşkuya yer vermeyecek şekilde açık, net, anlaşılır, uygulanabilir ve nesnel olması, ayrıca kamu otoritelerinin keyfî uygulamalarına karşı koruyucu önlem içermesi gerekir (AYM, E:2019/53, K:2019/75, 19/9/2019). Hukuki belirlilik ilkesi, yalnızca yasal belirliliği değil, daha geniş anlamda hukuki belirliliği ifade etmektedir. Yasal düzenlemeye dayanarak erişilebilir, bilinebilir ve öngörülebilir niteliksel gereklilikleri karşılaması koşuluyla, mahkeme içtihatları ve yürütmenin düzenleyici işlemleri ile de hukuki belirlilik sağlanabilir. Hukuki belirlilik ilkesinde asıl olan, bir hukuk normunun uygulanmasıyla ortaya çıkacak sonuçların o hukuk düzeninde öngörülebilir olmasıdır (AYM, E:2015/15, K:2015/118, 23/12/2015). Kişilerin hukuki güvenliğini sağlamayı amaçlayan hukuki güvenlik ilkesi hukuk normlarının öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven duyabilmesini, devletin de yasal düzenlemelerinde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılar (AYM, E:2013/39, K:2013/65, 22/5/2013; E:2014/183, K.2015/122, 30/12/2015, § 5).
Olayda alınan ihale kararı itibariyle imzalanan sözleşmenin feshedilmesi durumunda damga vergisinin iadesine yönelik kısıtlayıcı bir düzenleme mevzuatta yer almamakta iken, Damga Vergisi Kanunu’nda anılan sözleşme feshedildikten sonra 09/08/2016 tarihinde yürürlüğe giren 15/07/2016 tarih ve 6728 sayılı Kanunun 28. maddesi ile "4734 sayılı Kamu İhale Kanunu kapsamındaki kurum ve kuruluşlara şikâyet veya Kamu İhale Kurumuna itirazen şikâyet ya da yargı kararı üzerine ihalenin iptal edilmesi hâlinde, sözleşmenin düzenlenmiş olması durumunda sözleşmeye ilişkin damga vergisi ret ve iade edilmez." yolunda düzenleme yapılmış ve damga vergisinin iadesi bakımından kısıtlama getirilmiştir. Söz konusu mevzuat değişikliğinin bu tarihten önce alınan ihale kararı üzerine imzalanan sözleşmelere uygulanması kişiler açısından belirsizliğe ve öngörülmezliğe neden olacak, geriye yürümezlik ve hukuki belirlilik ilkelerine aykırılık teşkil edecektir.
Anayasa'nın 35. maddesine göre, herkesin mülkiyet hakkına sahip olduğu ve bu hakkın ancak kamu yararı amacıyla sınırlandırılabileceğinin düzenlendiği, Kanun değişikliğinden çok önce ihale kararının alınıp sözleşmenin imzalandığı ve mahkeme kararı uyarınca feshedildiği anlaşıldığından, değişikliğin dava konusu uyuşmazlıkta uygulanması mülkiyet hakkına müdahale ve o hakkı sınırlayan bir işlem niteliğinde olacağından ülkemizde üst hukuk normu olarak kabul edilmiş olan İnsan Hakları Evrensel Beyannamesi ve Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi ile getirilen "Mülkiyet Hakkı"nın ihlali neticesini de doğuracaktır.
Davacı şirket tarafından ihale kararı üzerine imzalanan sözleşmenin; hizmet alım sözleşmesi olduğu, sonrasında yargı kararı ile iptal edilen ihale nedeniyle idarece tek taraflı feshedildiği, feshedildiği tarihten itibaren ihale konusu işe ilişkin olarak hükmünden yararlanılmaya devam etme vasfını yitirdiği ve ihale konusu iş açısından feshedildiği tarihten itibaren damga vergisi konusu olmaktan çıktığı anlaşıldığından, sözleşmenin feshedildiği tarihten sonrasına tekabül eden sözleşme damga vergisinin vergilendirme hatası kapsamında iadesi gerekirken düzeltme şikayet hükümleri uyarınca iadesi talebiyle yapılan başvurunun reddine dair işlemde sözleşme damga vergisi açısından da hukuka uyarlık bulunmadığından davayı bu kısım yönünden reddeden Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu gerekçeli reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
- Davacının temyiz isteminin kabulüne, davalının temyiz isteminin reddine,
- Davanın yukarıda özetlenen gerekçeyle kısmen kabulüne kısmen reddine ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik tarafların istinaf başvurularının reddi yolundaki .............................Bölge İdare Mahkemesi Vergi Mahkemesinin 09/03/2018 tarih ve E:2017/985, K:2018/559 sayılı kararının sözleşme damga vergisine ilişkin kısmının BOZULMASINA, ihale damga vergisine ilişkin kısmının ONANMASINA,
- Bozulan kısım üzerinden yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ............................................... Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 30/09/2021 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.
